Nowe zasady opodatkowania sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych przez rolników

Poniżej prezentujemy odpowiedź interpelację poselską nr 8234 w sprawie sprzedaży bezpośredniej  produktów pochodzenia roślinnego prowadzonej przez roolników, stanowiącą przystępne, ogólne omówienie zasad opodatkowania przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu.

Odpowiadając na wystąpienie Wicemarszałka Sejmu Pana Marka Kuchcińskiego z dnia 22 maja 2015 r., przy którym załączono zapytanie nr 8234 Posła Mirosława Maliszewskiego w sprawie sprzedaży bezpośredniej produktów pochodzenia roślinnego, ze szczególnym uwzględnieniem owoców, przetworzonych we własnym gospodarstwie, uprzejmie informuję.

Przyjęta przez Sejm w dniu 9 kwietnia 2015 r. ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 699), zwana dalej: ?ustawą? reguluje zasady opodatkowania przychodów ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu.

Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, ustawa kwalifikuje te przychody do innych źródeł przychodów, jeżeli:

1. sprzedaż nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub na rzecz osób fizycznych na potrzeby prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej;
2. przetwarzanie produktów roślinnych i zwierzęcych i ich sprzedaż nie odbywa się przy zatrudnieniu osób na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze;
3. sprzedaż następuje wyłącznie:
   1. w miejscach, w których produkty te zostały wytworzone,
   2. na targowiskach, przez które rozumie się wszelkie miejsca przeznaczone do prowadzenia handlu, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach;
4. prowadzona jest ewidencja sprzedaży.

Podstawową formą opodatkowania tych przychodów, będzie opodatkowanie na ogólnych zasadach według skali podatkowej (18% i 32%).

Ustawa wprowadza ponadto, na zasadzie wyboru, możliwość opodatkowania takich przychodów, w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), zwanej dalej ?ustawą ryczałtową?. Ryczałt będzie wynosił 2% uzyskanych przychodów. Warunkiem opodatkowania w tej formie, będzie złożenie przez podatnika pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia danego roku. Jeżeli podatnik rozpocznie tę działalność w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie powinien złożyć nie później, niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Opodatkowanie ryczałtem będzie możliwe, jeżeli przychody w roku poprzednim nie przekroczyły równowartości 150.000 euro.

Przekroczenie tego limitu w roku podatkowym oznacza, że w następnym roku podatnik nie będzie mógł opodatkowywać swoich przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, podobnie jak ma to miejsce w przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą.

Podatnicy osiągający przychody z tytułu sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, będą obowiązani prowadzić odrębnie za każdy rok podatkowy ewidencję sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającą co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. Dzienne przychody ewidencjonowane powinny być w dniu sprzedaży. Ewidencję tę, podatnicy będą musieli posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych.

Małżonkowie osiągający przychody ze sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych, będą mogli złożyć oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, przez jednego z nich. W takim przypadku podatnikiem będzie jeden z małżonków i w stosunku do tego małżonka znajdzie zastosowanie limit przychodów w wysokości 150.000 euro. Tylko ten małżonek, który opodatkowuje całość przychodów, będzie obowiązany do złożenia zeznania PIT-28.

Sprzedaż przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych będzie mogła odbywać się w miejscu, w którym produkty zostały wytworzone albo na targowiskach. Targowiskiem będzie każde miejsce przeznaczone do prowadzenia handlu, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach.

Ustawa wprowadziła również zmianę w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584), na mocy której przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania do działalności rolników w zakresie sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychody z innych źródeł. Oznacza to, że działalność taka nie będzie podlegała wpisowi do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Opisywana ustawa nie wprowadziła natomiast zmian w zakresie podatku od towarów i usług.

Osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - zwanej dalej ?ustawą o VAT?, rozliczają podatek od towarów i usług według zasad ogólnych bądź podlegają szczególnym procedurom dotyczącym rolników ryczałtowych (por. art. 115-118 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Za produkty rolne i usługi rolnicze ustawa o VAT uznaje towary i usługi wymienione w załączniku nr 2 do tej ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim (por. art. 2 pkt 20 i 21 ustawy o VAT).

Stąd też w definicję produktów rolnych, których sprzedaż podlega zwolnieniu wpisują się owocowe dżemy, konfitury i soki, które mogą być wytwarzane (w sposób typowy dla gospodarstwa rolnego) przez rolników z owoców pochodzących z własnego gospodarstwa rolnego.

Do produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o VAT nie są jednak zaliczane towary wytworzone przez rolnika przy użyciu środków innych niż typowe dla gospodarstwa rolnego, leśnego, rybackiego, tj. przykładowo przy wykorzystaniu specjalistycznego sprzętu zwykle używanego w działalności stricte produkcyjnej - np. linii produkcyjnych i technologii charakterystycznych dla produkcji na skalę przemysłową (np. do wytwarzania soku w kartonach i puszkach). Sprzedaż takich produktów nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 117 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku:

1. wystawiania faktur, o których mowa w art. 106 ustawy,
2. prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług,
3. składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1ustawy,
4. dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ustawy.

Ponadto w świetle par. 2 ust. 1 w związku z poz. 48 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544) zwolnione z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas są dokonywane przez rolnika ryczałtowego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych na rzecz podatnika podatku od towarów i usług, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych, u którego (przy spełnieniu określonych warunków) wypłacona kwota zwrotu powiększa kwotę podatku naliczonego - art. 116 ust. 6 ustawy o VAT.

Obecnie stawka zryczałtowanego zwrotu podatku wynosi 7% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku (por. art. 115 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 3 ustawy o VAT).

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę VAT RR dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał tej faktury dostarczany jest dostawcy (rolnikowi ryczałtowemu).

Rolnik ryczałtowy, zgodnie z art. 116 ust. 10 ustawy o VAT, jest obowiązany przechowywać oryginały faktur VAT RR przez okres 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę.

Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, może zrezygnować ze zwolnienia przy wykonywaniu tych czynności pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2. Rezygnacja z tego zwolnienia oznacza, że czynności te są opodatkowane na zasadach ogólnych.

Rolnicy rozliczający podatek od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności rolniczej na zasadach ogólnych (tj. rolnicy, którzy są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz rolnicy, którzy zrezygnowali z ww. systemu ryczałtowego) są obowiązani m.in. do wystawiania faktur VAT, prowadzenia ewidencji dla celów tego podatku oraz składania deklaracji podatkowej VAT-7.

Rolnicy tacy są również obowiązani do ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na ogólnych zasadach, jeśli sprzedaż dokonywana jest na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (m.in. podatnik traci zwolnienie podmiotowe, jeśli przekroczy obrót w wysokości 20.000 zł z tej działalności, w proporcji do okresu jej prowadzenia).

Ponadto należy również zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują dla podatników możliwość stosowania zwolnień podmiotowych od podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwolnienie to dotyczy również rolników prowadzących sprzedaż produktów spożywczych, które nie spełniają kryteriów do zaliczenia ich do produktów rolnych, jeżeli ich obroty nie przekraczają kwoty, o której mowa powyżej.

Podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów

Jarosław Neneman